浅谈新准则下如何加强林场企业的会计核算
[摘 要]2006年,财政部颁布了最新的企业会计准则,该准则在初步实现与国际会计准则及惯例相接轨的基础上,也是对国内经济、政治、社会环境发展变化的一次适应性调整。在该准则的第5号文件中,对生物资产如何进行正确、客观、合理的确认和计量作了明确的规定,并以此成为了国内众多林场企业实施会计核算的重要基础。本文从实际出发,以新准则的出台为契机,对当前存在于林场企业会计核算中的诸多问题进行了深入的探讨,并据此提出了一些改革的具体措施或建议,以期可对此有所借鉴。
[关键词]新会计准则 林场企业存在的问题
一、新准则下加强林场企业会计核算的必要性
目前,由于林场企业投资主体的日益多元性,其所遵循的会计制度也呈现出多样化的特点,包括集体林场、股份制林场、个体林场和外商投资林场在内的许多经营单位各自实行着不同的会计制度,其彼此间缺乏必要的协调和统一,从而导致这些单位的会计核算时常陷入混乱的局面。就旧准则下的林业会计制度而言,其主要缺陷在于未能充分考虑林业企业的资本保全,在林业资产的计价中仅考虑历史成本而未考虑时间价值的影响,另外会计信息的披露也缺乏其完整和充分,仅衡量经济效益而忽视了对资源环境会计的有效计量。由此可见,根据目前国内林业经济的发展特点,以新颁布的企业会计准则为基础,制定统一、科学、合理,且能适应多种经济成份的林业会计制度迫在眉睫。
二、现行林场企业会计核算中存在的主要问题
(一)会计核算内容较狭窄
在旧准则体系下,林场企业的会计核算内容比较狭窄,涵盖范围较小,已确认的价值范围小于林场企业自身的价值范围。虽然当前林业会计的规范类别较多,但就总体而言,目前林业相关会计法规均以强调对林木价值的正确核算为目的,而忽略了对林业其他价值的相关核算,其投入成本仅包括林木的人工及其他物料。这种只看重经济效益,仅立足于木材采运和加工的传统林业会计核算模式,无法与现行对林业的生态、社会和环境等效益的核算需求相匹配。
(二)忽略林业的价值风险
在旧准则所采用的历史成本计量方式下,生物资产的增值变化常常被忽略,从而导致账实的严重不符,并最终因缺少相关性而使可靠性失去意义。按照旧准则的相关规定,对于天然起源的生产性生物资产,应按名义金额进行计量,但随着时间的推移,该资产的市场价值和社会价值已远远高于该名义金额。另外,由于林木资源的多样性经济功能,其具有产出和资本两种属性,初始投资与成本回收的间隔期较长,如此核算将使这两种价值都无法得以充分体现。
(三)会计信息缺乏可比性
长期以来,在林业会计方面存在着多种法规,这些法规适用的核算主体有国有企业、集体企业、事业单位等,上述企业因会计信息所产生的依据不同,其会计信息的可比性也较差。例如,不同会计法规决定着不同信息使用者的要求,其所使用的会计政策、会计方法和会计报告体系因需求不一而不可能完全一致,经常相互交叉。就新准则而言,该准则体系自2007年1月1日起在上市公司中施行,像吉林森工这样的企业便可适用该准则,其他企业则仍需时日。
(四)会计目标存在滞后性
根据现有林业会计规范,林场企业的会计目标基本都是以木材的利用为核心,过于体现林场的经济价值而忽略其社会价值。在崇尚生态文明、环境友好的今天,现有林业会计目标将对林业的实际发展产生极其严重的误导作用,并可能导致生态不可恢复、环境破坏严重、经济不可持续发展的后果。因此,在新准则出台之后,林场企业的会计目标应有所改变,与社会公益性和可持续发展的现实要求相匹配,不应鼓励林场所有者一意孤行而对其经济利益的追逐。
三、新准则下林场企业会计核算应给予的改革
(一)以新准则为基准重建会计制度
在新准则的第5号文件中,对于生物资产的具体准则规定既实现了与国际惯例的初步接轨,又与国内的实际情况相吻合。例如该准则将生物资产分为生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产;对生产性生物资产的处理类似于固定资产,需按一定期间对其计提折旧,在资产负债表日或至少于每年末对其进行减值测试,并依据测试结果计提资产减值损失(后期不允许转回),例如母树林、采穗圃即属于该类资产;对消耗性生物资产的处理则类似于存货,企业需定期或不定期对其公允价值进行估测,并按可收回金额低于账面价值的差值计提跌价准备(后期允许转回),例如小型苗木即属于此类资产;对于公益性生物资产的处理则类似于社会效益或社会责任,该类资产是以防护、环境保护为主要目的存在的生物资产,例如防护林、治沙林即归属此类。由此可见,新准则第5号文件——生物资产准则涵盖了林场企业主要资产的核算,为其会计确认和计量提供了基础理论和方法,林场企业可以此为据对现有会计制度进行革新。
(二)充分利用其公允价值计量模式
与旧准则相比,新准则的许多规定是建立在资产负债表观这一新理念下的,而公允价值计量方式则为该理念的有力体现。就林场企业而言,由于林木资产生产周期较长,历史成本并不能真实反映林木资产价值,因此新准则中引入公允价值和时间价值这一规定为林木资产的经济、生态和社会价值核算提供了可能,同时也满足了相关会计信息使用者关于自然资源、生态环境及经济效益方面更为客观、公允、可靠会计信息的需要。此外,对于筹集资金所发生的资金成本,在满足资本化条件下时其利息也可按新准则的相关规定计入林木产品的成本中,从而与会计中的相关性原则更加符合、更加匹配。
(三)对林木资产科目进行重新设置
就林场企业而言,其可在原有五大林种资产账面价值的基础上,按照两大类(商品林和生态公益林)归属设立二级科目进行林木资产核算,也可以根据实际工作需要按照森林资源管理的林种分类,如在生态公益林二级科目下分设防护林、特用林,商品林二级科目下分设用材林、薪炭林、经济林、竹林等三级科目用于核算。与此同时,要改变原有营林生产不分林种核算的做法,设置相关二级、三级科目对造林费、森林保护费、营林设施费、调查设计费及其相关间接费用等支出项目进行核算,并于每年年度末及时结转林木资产。
(四)以新准则为标准修订管理体系
由上可见,林场企业按照新准则的具体要求,并结合自身实际完成了对会计制度的修订之后,还要以此为基础进一步对林场企业的整个管理体系进行修订,以适应会计准则变化的新要求。为此,林场企业首先须调整和完善内部控制系统,根据实际情况对资产减值和公允价值的确立进行内控制度修改;其次,企业需对原有的会计电算化系统进行更新,对其内容、方式以及会计数据的采集、处理可能带来的系统升级要求也应一并考虑;最后,修订会计手册,制定操作指引,重新调整和设置会计科目、账务系统和财务报告编制系统。
四、总结
综上所述,在新企业会计准则出台后,林场企业以此为基础重建会计体系成为了其当前的紧要任务之一,这既是对国内林业行业整体发展的要求,也是适应国际化趋势,迎合当今国内外对环境问题日益关注的要求。为此,林场企业在此次新企业会计制度的建立过程中,应打破林业经营单位的所有制和经营性质界线,对其会计制度、会计体系、会计模式进行统一,并以此次颁布的新企业会计准则为基础,结合林场企业的会计特点,坚决、果断的予以实施。
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(责任编辑:袁晓军)